Koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej

Kosztami uzyskania przychodów z działalności gospodarczej są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z działalności gospodarczej lub zachowania albo zabezpieczenia działalności gospodarczej jako źródła przychodów – art. 22 ust. 1 ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 1 ustawy o CIT . Wyjątkiem są koszty wymienione w przepisach jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. W oparciu o te przepisy Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 września 2017 r. (II FSK 2300/15), wyjaśnia:

Podatnik ma możliwość odliczenia kosztów pod warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Jak dokumentować koszty uzyskania przychodów

Koszty uzyskania przychodów występują u podatników prowadzących działalność gospodarczą opodatkowaną:

• na zasadach ogólnych według skali podatkowej
• podatkiem liniowym

W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub karty podatkowej koszty uzyskania przychodów nie występują.

Podatnicy ci (są nimi również spółki cywilne, jawne i partnerskie, których podatnicy są wspólnikami) mają obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych. Księgi rachunkowe prowadzone są również przez wszystkich podatników podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie w sprawie PKPiR. Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych – ustawa o rachunkowości. Na podstawie tych przepisów, co do zasady, ocenia się, czy poniesienie kosztów uzyskania przychodów zostało przez podatników należycie udokumentowane.

Jak udokumentowanie koszty uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów

Koszty uzyskania przychodów mogą być księgowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na podstawie dwóch grup dokumentów (§ 11 ust. 3 rozporządzenia w sprawie PKPiR). Do pierwszej należą:

1) faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne;

2) dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawy o PIT;

3) inne dowody, wymienione w § 12 i 13 rozporządzenia w sprawie PKPiR, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

a) wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwy i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,

b) datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarczy podanie jednej daty,

c) przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,

d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

– oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Do drugiej grupy należą dokumenty wymienione w § 12 i 13 rozporządzenia w sprawie PKPiR. Zgodnie z § 12 są to:

1) dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem,

2) noty księgowe sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi,

3) dowody przesunięć,

4) dowody opłat pocztowych i bankowych,

5) inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 11 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia w sprawie PKPiR.

Koszty, które mogą być dokumentowane za pomocą dowodów wewnętrznych

• Koszty zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym.
• Koszty zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych, jagód, owoców leśnych i grzybów leśnych PKWiU ex 02.30.40.0. Wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika.
• Koszty zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych
• Koszty diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących. W takich przypadkach dowody wewnętrzne powinny zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet.
• Koszty zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych.
• Wydatki związane z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą podstawą do sporządzenia dowodów wewnętrznych są w takich przypadkach dokumenty obejmujące całość opłat na te cele.
• Opłaty sądowe i notarialne
• Wydatki związane z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, o których mowa w § 11 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia w sprawie PKPiR. Podstawą sporządzania dowodów wewnętrznych są w takich przypadkach bilety z parkometrów, kupony oraz bilety jednorazowe załączane do sporządzanego dowodu wewnętrznego.

Dokumentowanie kosztów uzyskania przychodów w księgach rachunkowych

W przypadku podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów są księgowane, co do zasady, na podstawie dowodów księgowych otrzymywanych od kontrahentów (art. 20 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości). W drodze wyjątku, w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności (art. 20 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

Warunki, jakie muszą spełniać dowody księgowe, zawarte są w art. 21 ustawy o rachunkowości. Z przepisów tych wynika, że dowody księgowe powinny zawierać co najmniej:

1) określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,

2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,

4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą – także datę sporządzenia dowodu,

5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,

6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

W praktyce jednak najczęściej dowody księgowe nie muszą zawierać wszystkich wymienionych danych, gdyż – jak stanowi art. 21 ust. 1a ustawy o rachunkowości – można zaniechać zamieszczania w dowodach księgowych danych wymienionych:

1) w punktach 1–3 i 5, jeżeli wynika to z odrębnych przepisów (to właśnie z tego względu faktury są dowodami księgowymi, mimo że, przykładowo, najczęściej nie zawierają podpisów ich wystawcy oraz nabywcy),

2) w punkcie 6, jeżeli wynika to z techniki dokumentowania zapisów księgowych.